Cessione d’azienda, le imposte indirette tra regole e novità
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Cessione d’azienda, le imposte indirette tra regole e novità
Quando: Entro 20 giorni se l’atto è formato in Italia (60 giorni se è formato all’estero)
Cosa scade: Atto di cessione soggetto a imposta di registro, imposta di bollo e, con immobili, a imposte ipocatastali
Per chi: Notaio rogante che registra l’atto e versa le imposte per i contraenti
Come adempiere: Utilizzo da parte del notaio della procedura telematica con modello unico informatico entro il termine legale
1. In sintesi
Con la cessione di azienda le parti contraenti trasferiscono un complesso organico unitariamente considerato e dotato di una potenzialità produttiva che ne fa emergere ex ante la complessiva attitudine, anche solo potenziale, allo svolgimento dell’impresa. Agli effetti delle imposte indirette, la cessione d’azienda sconta l’imposta di registro in misura proporzionale e variabile a seconda della natura dei beni coinvolti. In materia di imposta di registro e di bollo, modifiche al Dpr 131/1986 sono state apportate dall’articolo 2 del Dlgs 139/2024, con decorrenza dal 1° gennaio 2025. Con il Dlgs 132 del 1° agosto 2025 è stato approvato il nuovo Testo Unico in materia di imposta di registro e altri tributi indiretti, che entrerà in vigore il 1° gennaio 2027
2. La nozione ai fini civilistici e fiscali
Dal punto di vista civilistico, ai sensi dell’articolo 2555 del Codice civile, l’azienda si qualifica come il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per svolgere l’impresa. In sostanza, l’azienda si estrinseca in una universitas, totale o parziale, di beni materiali e immateriali e di rapporti giuridico-patrimoniali tra loro organizzati ed autonomamente idonei a consentire all’impresa di espletare la sua attività (circolare 320/E del 19 dicembre 1997). Pertanto, l’azienda non si identifica con i singoli beni che la compongono e l’organizzazione del complesso dei beni che costituiscono l’azienda rappresenta la sua connotazione essenziale (Cassazione, sentenza 5087 del 5 marzo 2014). Per contro, ai fini fiscali, non esiste una vera e propria definizione di azienda. Secondo numerosi documenti di prassi ministeriale la nozione di azienda che rileva ai fini tributari coincide con quella prevista dalla disciplina civilistica (ad esempio, risoluzione 371/E del 13 dicembre 2007). Tuttavia, l’agenzia delle Entrate, con la risposta 466/E del 4 novembre 2019 ha chiarito che, a prescindere dalla circostanza che si voglia ritenere l’azienda come universitas rerum, iuris o facti, è necessario identificare i fattori rivelatori dell’esistenza della medesima quali:
• l’organizzazione;
• i beni;
• il fine dell’organizzazione e dei beni per l’esercizio dell’impresa.
Individuano l’azienda l’organizzazione, i beni e il fine dell’esercizio d’impresa e sono caratterizzati dal collegamento funzionale tra di loro nell’ambito di un rapporto di complementarità strumentale. In sostanza sono un unicum destinato all’attività di impresa.
3. La qualificazione giuridica
Ai sensi dell’articolo 2112, comma 5, del Codice civile, il trasferimento d’azienda o di una sua articolazione funzionalmente autonoma (ramo d’azienda) equivale a qualsiasi operazione che, in seguito a cessione contrattuale o fusione, comporta il mutamento nella titolarità di un’attività economica organizzata, con o senza scopo di lucro, preesistente al trasferimento e che conserva nel trasferimento la propria identità a prescindere dalla tipologia negoziale o dal provvedimento sulla base del quale il trasferimento è attuato ivi compresi l’usufrutto o l’affitto di azienda. Sul piano nazionale, la giurisprudenza di legittimità ha affermato che il trasferimento di una pluralità di beni costituisce trasferimento di azienda (o ramo di azienda) qualora l’oggetto specifico sia costituito dal passaggio dei beni intesi in senso unitario e funzionale, suscettibile di vedersi attribuita ex ante l’attitudine all’esercizio di impresa come ha ribadito la Corte di cassazione, sentenza 13580 dell’11 giugno 2007. A sua volta, per la Corte di giustizia europea, con la sentenza 10 novembre 2011, nella causa C-444/10, si configura un trasferimento di un’azienda o di una parte autonoma di un’impresa se il complesso degli elementi trasferiti è sufficiente per consentire la prosecuzione di un’attività economica autonoma. Come ha chiarito ancora una volta l’agenzia delle Entrate, con la risposta 637/E del 30 settembre 2021, l’Amministrazione finanziaria ha ripreso e fatto propri i principi espressi dalla Corte di giustizia dell’Unione Europea. Diviene necessario distinguere tra la cessione di un’azienda nella sua totalità e quella di un ramo aziendale. La cessione dell’azienda in toto Al fine di individuare una cessione di azienda o di ramo d’azienda, quanto ceduto deve essere di per sé un insieme organicamente finalizzato all’esercizio dell’attività d’impresa, autonomamente idoneo a consentire l’inizio o la continuazione di quella determinata attività da parte del cessionario ed è necessario, pertanto, valutare la sussistenza degli elementi essenziali.
In sintesi, si ha cessione d’azienda in due casi:
• quando le parti non hanno inteso trasferire una semplice somma di beni, ma un complesso organico unitariamente considerato dotato di potenzialità produttiva tale da farle emergere la complessa attitudine anche solo potenziale l’esercizio dell’impresa;
• i beni strumentali ceduti sono atti nel loro complesso e nella loro interdipendenza all’esercizio di un’impresa, a prescindere dalla circostanza che tale esercizio sia attuale e che la cessione comprenda anche le relazioni finanziarie, commerciali e personali.
In sostanza, rilevano la causa reale del negozio la regolamentazione degli interessi effettivamente perseguiti dai contraenti. La cessione di un ramo aziendale La cessione di un ramo aziendale concerne il trasferimento di uno specifico settore dell’intera azienda che va inteso come composto da un insieme di beni tra loro coordinati e utilizzabili per realizzare un determinato ciclo produttivo (ad esempio, nel caso della cessione di un impianto radiotelevisivo che non abbia quale oggetto soltanto le attrezzature o la cessione delle attrezzatura assieme ad altre risorse come le frequenze o i marchi o i brevetti, secondo quanto chiarito l’Agenzia delle entrate, con la risoluzione 33/E del 10 aprile 2012)
4. Il regime fiscale nelle imposte indirette
Il trattamento agli effetti delle imposte indirette della cessione d’azienda non dipende dalla natura del soggetto cedente (persona fisica, imprenditore individuale o società). Nel caso di cessione d’azienda, l’imposta di registro è generalmente pagata dall’acquirente dell’azienda. Tuttavia, è importante sottolineare che la responsabilità di pagare l’imposta può essere negoziata tra le parti coinvolte nella transazione. Si osserva che il contratto di cessione d’azienda va sottoposto a registrazione a cura del notaio che provvede all’atto pubblico entro 20 giorni dalla stipula se formato in Italia ovvero entro 60 giorni dalla stipula se formato all’estero. Ai fini delle imposte indirette, occorre differenziare il trattamento Iva della cessione di azienda da quello previsto agli effetti dell’imposta di registro. IVA Ai sensi dell’articolo 1, co. 3, lett. b), del Dpr 633/1972, non sono considerate cessioni di beni le cessioni e i conferimenti in società o altri enti, compresi i consorzi e le associazioni o altre organizzazioni, che hanno per oggetto aziende o rami di azienda. L’agenzia delle Entrate, con la risposta a interpello 546/E/2020, ha specificato che, dal punto di vista del trattamento fiscale, l’operazione della cessione di ramo d’azienda, distinta dalla cessione di singoli beni, è esclusa dal campo di applicazione dell’Iva. La ratio dell’esclusione dalla base imponibile iva della cessione del compendio aziendale deriva dal fatto che oggetto del trasferimento è un elemento patrimoniale e non un’operazione economica (risposta ad interpello 432/E/2019). I presupposti per la non applicazione dell’Iva al trasferimento di azienda sono la possibile prosecuzione dell’attività di impresa da parte del cessionario con un complesso di beni materiali e immateriali che permette di svolgere un’attività economica autonoma e attuale, da un lato, e il mantenimento dell’identità funzionale del complesso di beni che costituiscono l’azienda anche dopo il suo trasferimento, dall’altro (risposta 455/E dell’8 novembre 2023).
La Corte di giustizia Ue, con la sentenza 27 novembre 2003, causa C-497/2001, ha precisato che, in caso di cessione di azienda, l’esclusione IVA opera quando il beneficiario del trasferimento ha intenzione di gestire l’azienda e non di liquidare immediatamente l’attività interessata, mentre, con l’ordinanza 16.1.2023, causa C-729/21, ha sancito che il trasferimento di una proprietà immobiliare locata può essere qualificato come trasferimento di un’azienda che è escluso dal campo di applicazione dell’Iva in base all’articolo 19, comma 1, della direttiva 2006/112/UE). Sono invece soggetti a diversi beni assegnati al proprietario i soci in quanto non trasferiti con la cessione d’azienda. Infine, se l’atto di cessione riguarda l’azienda costituita dagli arredi e dall’avviamento senza alcuna indicazione esplicita dell’esclusione delle merci dal complesso dei beni trasferiti, si deve presumere che il trasferimento comprenda anche le scorte del cedente e quindi la successiva autonoma cessione delle merci tra le stesse parti, soggetta ad Iva, rappresenta un mero espediente illegittimo per lucrare un regime tributario più favorevole rispetto all’imposta di registro (Corte di cassazione, sentenza 753 del 24 gennaio 1997).
IMPOSTA DI REGISTRO
Il 1° gennaio 2027, ai sensi del cd. Decreto Milleproroghe approvato dal Consiglio dei ministri l’11 dicembre 2025, entrerà in vigore il nuovo testo unico dell’imposta di registro e degli altri tributi indiretti diversi dall’Iva, approvato dal Consiglio dei ministri del 22 luglio 2025, di cui al Dlgs 123 del 1° agosto 2025, che reca principi e criteri direttivi per il riordino del sistema tributario italiano. La nuova normativa sostituirà quasi integralmente le disposizioni attualmente in vigore, quali il Tur di cui al Dpr131/1986, il TU dell’imposta di successione e donazione di cui al Dlgs. 346/1990, il Testo unico dell’imposta ipotecaria e catastale di cui al Dlgs 347/1990, la Legge sull’imposta di bollo contenuta nel Dpr 642/1972, ma senza apportare cambiamenti sostanziali rispetto alla disciplina oggi in vigore. In sostanza, per le cessioni di azienda o di ramo d’azienda, il nuovo testo unico, da un lato, non modifica il principio di alternatività Iva / registro per gli atti aventi oggetto cessioni di beni e prestazioni di servizi e, dall’altro, conferma che la cessione d’azienda costituisce un’operazione fuori campo va ed assoggettata a imposta di registro in misura proporzionale. Nello specifico, la cessione di azienda, in presenza di immobili, soggiace anche alle imposte ipotecarie e catastali, fatta salva l’applicazione di regimi di favore specifici. Pertanto, secondo la disciplina vigente, le regole da applicare per la corretta tassazione dell’atto presentato per la registrazione sono dettate dall’articolo 20 del Dpr 131/1986. La cessione d’azienda o di ramo d’azienda costituisce un’operazione rilevante ai fini dell’imposta di registro ai sensi degli articoli 2 e 3, comma 1, lettera b), del Tur di cui al Dpr 131/1986 e dell’allegata Tariffa, Parte I, articoli 1 e 2. Si applica il principio di alternatività tra Iva e registro disciplinato dall’articolo 40 del Dpr 131/1986.
CRITERI DI DETERMINAZIONE DELLA BASE IMPONIBILE
Occorre fare riferimento all’articolo 51 del Dpr 131/1986 (Valore dei beni e dei diritti), secondo il quale, nel caso degli gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse, la base imponibile da utilizzare corrisponde al valore venale complessivo dei beni che compongono l’azienda, al netto delle passività inerenti all’azienda risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da atti aventi data certa a norma del Codice civile. Nel valore complessivo rientra anche l’avviamento, mentre vanno esclusi i beni indicati nell’articolo 7, parte prima, della Tariffa (atti per i quali non vi è obbligo di chiedere la registrazione in materia assicurativa e finanziaria) e nell’articolo 11-bis della Tabella (atti di natura traslativa o dichiarativa aventi ad oggetto veicoli iscritti nel pubblico registro automobilistico)
ALIQUOTE APPLICABILI
Nelle cessioni di aziende o in quelle di complessi aziendali relativi a singoli rami dell’impresa, si applicano le aliquote previste per i trasferimenti a titolo oneroso del le diverse tipologie di beni che compongono l’azienda o il ramo di azienda (articolo 23, comma 4, del Dpr 131/1986). Viene espressamente sancito il principio della tassazione degli atti a titolo oneroso di cessione di azienda con aliquote separate in base alla natura dei beni che la compongono, considerato che la cessione d’azienda è soggetta ad imposta di registro con aliquote differenziate in base alla categoria di beni che la compongono. Se, ad esempio, nell’azienda sono compresi sia beni mobili che immobili la cessione d’azienda sconterà l’imposta di registro con aliquote differenziate in base alla categoria dei beni (aliquota del 3% sul valore dei beni mobili e del 9%sul valore degli immobili componenti l’azienda). A tal fine, occorre però indicare nell’atto o negli allegati la ripartizione con i corrispettivi separati per le singole categorie di beni che compongono l’azienda o il ramo d’azienda in modo da poter differenziare la base imponibile su cui applicare le singole aliquote. In particolare, per i crediti aziendali si applica sulla quota parte di corrispettivo ad essi imputata l’aliquota prevista per le cessioni di crediti che è pari allo 0,5%. Per l’applicazione delle diverse aliquote, le passività si imputano ai diversi beni mobili e immobili in proporzione del loro rispettivo valore. In sintesi, per beneficiare delle aliquote diversificate, l’atto deve precisare i corrispettivi dei beni: In assenza della suddetta ripartizione allegata all’atto, quando la cessione di azienda ha per oggetto più beni o diritti soggetti a aliquote diverse, va applicata l’aliquota più elevata (ad esempio, 9%).
ACCERTAMENTO
Va sottolineato che, per gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse, l’ufficio dell’agenzia delle Entrate svolge l’attività di accertamento di seguito indicata:
• controlla il valore dichiarato tenendo conto anche degli accertamenti compiuti ai fini di altre imposte;
• procede ad accessi, ispezioni e verifiche secondo le disposizioni relative all’imposta sul valore aggiunto;
• verifica la congruità della ripartizione del corrispettivo di cui all’articolo 23, comma 4, del Dpr 131/198
Più in particolare, il controllo ha per oggetto la base imponibile che, nel caso di aziende, è il valore complessivo dei beni che compongono l’azienda, compreso l’avviamento ed esclusi gli automezzi e le imbarcazioni, al netto delle passività inerenti all’azienda risultanti dalle scritture contabili obbligatorie o da atti aventi data certa ai sensi dell’articolo 2704 del Codice civile, il valore venale in comune commercio determinato considerando le condizioni normali di mercato e, da ultimo, le passività inerenti l’azienda che risultano dalle scritture contabili obbligatorie oda atti con data certa di cui all’ articolo 2704 del Codice civile.
IMPOSTE IPOTECARIE E CATASTALI
In caso di cessione di azienda, che comprende degli immobili o dei diritti reali immobiliari, sul valore dei medesimi occorre versare le imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di 50 euro ciascuna ai sensi dell’articolo 10, comma 3, del Dlgs 23/2011, a nulla rilevando il numero degli immobili.
IMPOSTA DI BOLLO
Secondo l’articolo 2 del Dpr 642/1972, modificato dall’articolo 4 del Dlgs 139 del 18 settembre 2024, l’imposta di bollo è dovuta fin dall’origine per gli atti, i documenti e i registri indicati nella parte prima della Tariffa, se formati nello Stato. In assenza di immobili, l’atto di cessione d’azienda sconta l’imposta di bollo nella misura di 45,00 euro (circolare18/E del 29 maggio 2013). In presenza di immobili l’atto di cessione d’azienda sconta l’imposta di bollo nella misura di 300,00 euro. Imposta di registro applicabile in caso di stipula del contratto preliminare A seguito della riforma fiscale introdotta dal Dlgs 139/2024, con decorrenza dal 1° gennaio 2025, è stata istituita un’aliquota uniforme dello 0,5% per le caparre confirmatorie e gli acconti prezzo nei contratti preliminari, dal momento che è stato modificato l’articolo 10 della Tariffa, parte prima, allegata al Dpr 131/1986. Ad esempio, su un acconto di 100.000 euro, l’imposta dovuta è ora di 500 euro. Secondo la nuova normativa, l’imposta versata in sede preliminare viene scomputata da quella dovuta per il contratto definitivo. In caso di mancata conclusione del contratto definitivo, è possibile ottenere il rimborso dell’imposta versata attraverso una risoluzione consensuale (Cassazione, ordinanza 27093 del 18 ottobre 2024). Per i contratti soggetti a IVA, come quelli stipulati con imprese costruttrici per immobili nuovi, dal 1° gennaio 2025, gli acconti di prezzo in questi casi mantengono l’esenzione dall’imposta di registro, essendo già assoggettati a Iva, mentre le caparre confirmatorie scontano l’aliquota dello 0,5%. Iscrizione del trasferimento d’azienda in Camera di commercio Il notaio rogante o autenticante deve depositare per l’iscrizione presso il registro delle imprese l’atto di cessione di azienda entro 30 giorni dalla data dell’atto con il Mod. TA versando l’imposta di bollo (euro 65, se all’atto intervengono società di capitali; euro 59, se all’atto intervengono società di persone e non intervengono società di capitali; euro 17,50, se all’atto intervengono solo imprese individuali). Tuttavia, l’atto è esente da bollo se intervengono solo onlus o cooperative sociali o start up innovative, incubatori certificati o Pmi innovative. Sono dovuti anche i diritti di segreteria pari a euro 30.
Roberta Braga
(Estratto da “Norme e tributi Plus Fisco, La Settimana Fiscale”, Il Sole 24 Ore, n.2, 12 gennaio 2026, in collaborazione con L’Unione Sarda)